 |
010-58697282 |
|
58697292 |
|
|
|
|
|
（一）企业合并的概念
合并是指两个或两个以上的企业，依据法律规定或合同约定，合并为一个企业的法律行为。
（二）企业合并的方式
合并可以采取吸收合并和新设合并两种形式。吸收合并是指两个以上的企业合并时，其中一个企业吸收了其他企业而存续(对此类企业以下简称"存续企业")，被吸收的企业解散。新设合并是指两个以上企业并为一个新企业，合并各方解散。兼并是指一个企业购买其他企业的产权，使其他企业失去法人资格或改变法人实体的一种行为。合并、兼并，一般不须经清算程序。企业合并、兼并时，合并或兼并各方的债权、债务由合并、兼并后的企业或者新设的企业承继。
（摘自国税发[1998]097号、京国税[1998]193号）
企业合并包括被合并企业(指一家或多家不需要经过法律清算程序而解散的企业)将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业(以下简称合并企业)，为其股东换取合并企业的股权或其他财产，实现两个或两个以上企业的依法合并。
(摘自国税发[2000]119号、京国税[2000]137号)
（三）企业合并后的纳税人
1.被吸收或兼并的企业和存续企业依照《企业所得税暂行条例》及其实施细则规定，符合企业所得税纳税人条件的，分别以被吸收或兼并的企业和存续企业为纳税人；被吸收或兼并的企业已不符合企业所得税纳税人条件的，应以存续企业为纳税，被吸收或兼并企业的未了税务事宜，应由存续企业承继。
2.企业以新设合并方式合并后，新设企业符合企业所得税纳税人条件的，以新设企业为纳税人。合并前企业的未了税务事宜，应由新设企业承继。
（四）企业合并后资产的计价
企业合并、兼并后的各项资产，在缴纳企业所得时，不能以企业为实现合并或兼并而对有关资产等进行评估的价值计价并计提折旧，应按合并或兼并前企业资产的账面历史成本计价，并在剩余折旧期内按该资产的净值计提折旧。凡合并或兼并后的企业在会计损益核算中，按评估价调整了有关资产帐面价值并据此计提折旧的，应在计算应纳税所得额时进行调整，多计部分不得在税前扣除。
（摘自国税发[1998]097号、京国税[1998]193号）
（五）企业合并的税务处理
1.企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。
合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间的差额，应作为股票转让所得或损失。
2.合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：
（1）被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算：某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额＝合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额×（被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值）。
（2）被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（以下简称旧股）交换合并企业的股权（以下简称新股），不视为出售旧股，购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。
但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。
（3）合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。
（六）被合并企业净资产几乎为零的处理
如被合并企业的资产与负债基本相等，即净资产几乎为零，合并企业以承担被合并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。合并企业接受被合并企业全部资产的成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。被合并企业的股东视为无偿放弃所持有的旧股。
（七）关联企业合并的处理
1.关联企业的概念
《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第十条规定：“纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整”。
所谓关联企业是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：
（1）在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有控制关系。
（2）直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制。
（3）其他在利益上具有相关联的关系。
例如：某些公司出资兴办的分公司、分厂；某些公司设在经济特区、新技术开发区和经济技术开发区内的企业；集团公司各企业之间的业务往来等等都属于关联企业间的业务往来。
所谓独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间，按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。
独立企业的业务往来是处理关联企业业务往来的参照物，弄清了独立企业和关联企业的概念，有利于区别独立企业和关联企业；有利于处理和调整关联企业间业务往来的价格和费用标准；有利于加强税收对关联企业的征收和管理。
2.关联企业合并的处理
关联企业之间通过交换普通股实现企业合并的，必须符合独立企业之间公平交易的原则，否则，对企业应纳税所得造成影响的，税务机关有权调整。
(摘自国税发[2000]119号、京国税[2000]137号)
（八）减免税优惠的处理
1.企业无论采取何种方式合并、兼并，都不是新办企业，不应享受新办企业的税收优惠照顾。
2.合并、兼并前各企业应享受的定期减免税优惠，且已享受期满的，合并或兼并后的企业不再享受优惠。
3.合并、兼并前各企业应享受的定期减免税优惠，未享受期满的，且剩余期限一致的，经主管税务机关审核批准，合并或兼并后的企业可继续享受优惠至期满。
4.合并、兼并前各企业应享受的定期减免税优惠，未享受期满的，且剩余期限不一致的，应分别计算相应的应纳税所得额，分别按税收法规规定继续享受优惠至期满。合并、兼并后不符合减免税优惠的，照章纳税。
（九）亏损弥补的处理
1.企业以吸收合并或兼并方式改组，被吸收或兼并的企业和存续企业符合纳税人条件的，应分别进行亏损弥补。合并、兼并前尚未弥补的亏损，分别用其以后年度的经营所得弥补，但被吸收或兼并的企业不得用存续企业的所得进行亏损弥补，存续企业也不得用被吸收或兼并企业的所得进行亏损弥补。
2.企业以新设合并方式以及以吸收合并或兼并方式合并，且被吸收或兼并企业按《企业所得税暂行条例》及其实施细则规定不具备独立纳税人资格的，各企业合并或兼并前尚未弥补的经营亏损，可在税收法规规定的弥补期限的剩余期限内，由合并或兼并后的企业逐年延续弥补。
（摘自国税发[1998]097号、京国税[1998]193号）
（十）企业兼并的会计处理
1.被兼并企业的账务处理
（1）财产清查的处理
经批准被兼并的企业，应对固定资产、流动资产、无形资产、长期投资以及其他资产进行全面清查登记，编造财产清册，同时对各项资产损失以及债权债务进行全面核对查实。对财产清查过程中发现的资产盘盈、盘亏、毁损、报废等，应当分别下列情况进行处理：
1）盘亏、毁损的各种材料物资，借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目，贷记“原材料”、“产成品”、“应交税金——应交增值税(进项税额转出)”等科目。
盘盈的各种材料等，借记“原材料”等科目，贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目。原材料等采用计划成本核算的企业，还应同时结转材料成本差异。
2）盘亏的固定资产，借记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产”科目。
报废和毁损的固定资产应转入清理，按固定资产净值，借记“固定资产清理”科目，按已提折旧，借记“累计折旧”科目，按固定资产原价，贷记“固定资产”科目；
清理过程中发生的清理收人残料价值，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“固定资产清理”科目；
发生的清理费用，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”等科目。固定资产清理后的净收益，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入—处理固定资产净收益”科目；
固定资产清理后的净损失，区别情况处理：属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记“固定资产清理”科目；
属于正常的处理损失，借记“营业外支出——处理固定资产净损失”科目，贷记“固定资产清理”科目。盘盈的固定资产，按重置完全价值，借记“固定资产”科目，按新旧程度估计的折旧额；
贷记“累计折旧”科目，按重置完全价值减去估计折旧后的净值，贷记“待处理财产损益——待处理固定资产损益”科目。
3）按规定转销盘亏、毁损的各种材料物资时，按收回的残料价值，借记“原材料”等科目，按可以收回的保险赔偿和过失人赔偿的数额，借记“其他应收款”等科目，贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目；
属于非常损失部分，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目；
属于一般经营损失部分，借记“管理费用”科目，贷记“待处理财产损溢—待处理流动资产损溢”科目。
按规定转销盘盈的各种材料物资时，借记“待处理财产损溢—待处理流动资产损溢”科目，贷记“管理费用”科目。
4）按规定转销盘亏的固定资产时，借记“营业外支出—固定资产盈亏”科目，贷记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目。
按规定转销盘盈的固定资产，借记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目，贷记“营业外收入——固定资产盘盈”科目。
5）对于按规定确实无法收回的账款等，经批准转销时，采用直接转销法的，借记“管理费用”科目，贷记“应收账款”等科目；
采用备抵法的，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目，坏账准备不足核销的部分，还应借记“管理费用”科目，贷记“应收账款”科目。
对于确实不能偿还的账款等，按规定转销时，借记“应付账款”等科目，贷记“营业外收入”科目。
6）对尚未处理的潜亏、产成品清查损失和亏损挂账，经主管财政机关审批后，冲减盈余公积和资本公积，不足部分冲销资本，借记“盈余公积”、“资本公积”、“实收资本”科目，贷记“待处理财产损溢”、“利润分配——未分配利润”科目。
（2）资产评估的账务处理
经批准被兼并的企业，按照规定由法定资产评估机构对其财产进行资产评估，评估资产价值报国有资产管理部门审批确认后，进行如下处理：
1）企业应按批准评估确认的资产价值调整有关资产的账面价值。
2）流动资产、长期投资以及无形资产，应当按照评估确认的价值与账面价值之间的差额，借记(或贷记)有关资产科目，贷记(或借记)“资本公积”科目。
3）固定资产应按评估确认的固定资产原值与原账面原值之间的差额，借记(或贷记)“固定资产”科目，按评估确认的固定资产净值与固定资产原账面净值之间的差额，贷记(或借记)“资本公积”科目，按照两者之间的差额，贷记(或借记)“累计折旧科目。
（3）结束旧账
1）丧失法人资格的企业结束账时，借记所有负债和所有者权益科目的余额，贷记所有资产科目的余额；
2）保留法人资格的企业，仍然可继续沿用原材料账册；也可以结束旧账，另立新账。企业无论是继续沿用原企业账册，还是另立新账，均应将被兼并企业的净资产全部转入实收资本。
(摘自财会字[1997]30号、京财会[1997]l682号、京国税二[1997]577号)
2.兼并方企业的账务处理
（1）被兼并企业丧失法人资格情况下的处理
1）采取有偿方式兼并的，按照各项资产评估确认的价值，借记所有资产科目，按照成交价高于评估确认的净资产的差额，借记“无形资产——商誉”科目，按照确认的各项负债数额，贷记所有负债科目，按照确定的成交价，贷记“专项应付款——应付兼并企业款”科目。
企业支付价款时，借记“专项应付款——应付兼并企业款”科目，贷记“银行存款”科目。
2）采取无偿划转方式兼并的，应按各项资产、负债评估确认的价值，借记所有资产科目，贷记所有负债科目，两者之间如有差额，贷记“实收资本”科目。
（2）被兼并企业仍保留法人资格情况下的处理
1）企业有偿兼并其他企业，作为投资处理，按支付的销款借记“长期投资”科目，贷记“银行存款”等科目。
2）企业采取无偿划转方式取得被兼并企业资产的，按划转的净资产，借记“长期投资”科目，贷记“实收资本”科目。
（3）兼并企业享受优惠政策的账务处理
1）“优化资本结构”试点城市经济效益好的国有企业兼并困难国有企业的，按照规定享受免息、停息的优惠政策，应按照“关于优势国有企业兼并困难国有工业生产企业后有关银行贷款利息会计处理的通知”(财会字[1995]19号)的规定处理。
2）被兼并企业属于政策性亏损的，其产权转让成交后，兼并企业可以在被兼并企业原核定的政策性亏损补贴范围内，继续享受一定期限的亏损补贴的，按规定计算应收的补贴时，借记“应收补贴款”科目，贷记“补贴收入”科目；收到补贴时，借记“银行存款”科目，贷记“应收补贴款”科目。
3.会计报表
（1）被兼并企业
被兼并企业在办理产权转让手续期间，应按以下规定编报会计报表并分别报送主管部门、财政部门和国有资产管理部门等。
1）开始清理财产时，应编制资产负债表、损益表和利润分配表。
2）清理财产工作完毕时，应向国有资产管理部门移交资产负债清册，并按照有关规定，编制资产负债表。
3）评估结束并按评估确认的价值调整账面价值后，编制资产负债表。
4）在产权转让成交后，应编制兼并成交日的资产负债表。
5）保留法人资格并持续经营的企业，除上述规定外，在办理产权转让过程中，仍应按现行会计制度的规定编制会计报表。
（2）兼并方企业
1）兼并企业接受被兼并企业，在被兼并企业丧失法人资格的情况下，应按现行会计制度编制兼并成交日的资产负债表，报送主管部门、财政部门和国有资产管理部门等。
2）兼并企业接受被兼并企业，在被兼并企业保留法人资格的情况下，应编制兼并日的合并会计报表。
(摘自财会字[1997]30号、京财会(1997)l682号、京国税二[1997]577号)
4.会计档案的移交
企业办理产权转让手续后，丧失法人资格的被兼并企业应办理会计档案移交手续。被兼并企业的会计档案经被兼并企业原主管部门同意或经双方协商后，可由兼并企业保管，也可由被兼并企业的主管部门或原主管部门指定的单位保管。保留法人资格的，可不办理会计档案移交手续。
会计档案保管要求和保管期限应当符合《会计档案管理办法》的规定。
5.企业兼并后会计制度适用
企业兼并后，被兼并企业丧失法人资格，按兼并方企业的会计制度进行核算。如果被兼并企业仍保留法人资格，按其适用的行业会计制度进行核算。
国有企业兼并其他企业或被其他企业兼并的，执行本规定。
其他所有制企业之间的兼并，可比照本规定执行。
(摘自财会字[1997]30号、京国税二[1997]577号)
|
咨询电话：010-58697292 / 58697282 |
|
|
