境外纳税额扣除的所得税筹划--财税律师网

境外纳税额扣除的所得税筹划

来源：作者：日期：07-02-08

财政部、国家税务总局《境外所得计征所得税暂行办法（修订）》[财税字（1997）第116号]规定：纳税人在境外缴纳的所得税，在汇总纳税时，可选择以下一种方法予以抵扣，抵扣方法一经确定，不得任意更改。
（1）分国不分项抵扣：企业能全面提供境外完税凭证的，可采取分国不分项抵扣。
纳税人在境外已缴纳的所得税税款应按国别（地区）进行抵扣。在境外已缴纳的所得税税款，包括纳税人在境外实际缴纳的税款及按规定视同已缴纳的所得税税款，纳税人应提供所在国（地区）税务机关核发的纳税凭证或纳税证明以及减免税有关证明，如实申报在境外缴纳的所得税税款。
（2）定率抵扣：为便于计算和简化征管，经企业申请，税务机关批准，企业也可以不区分免税或非免税项目，统一按境外应纳税所得额16.5％的比率抵扣。
上述规定给纳税人计算境外所得补缴税款提供了筹划空间。世界各国的企业（公司）
所得税税率的设置是不同的。多数国家或地区采用单一税率，其税率水平亦高低不等，低的只有10％-20％，高的可达50％-60％。发达国家的税率一般都在30％-40％之间。例如：英国33％；美国34％；法国33.3％；西班牙36％等等。
也有少数国家，如危地马拉、巴拿马、沙特阿拉伯、苏丹、巴拉圭等，其公司所得税采用多级累进税率以体现按能负担原则。
税率的不同，决定着企业（公司）所得税税负的不同，由于计算境外所得抵扣税额的方法有两种，其计算补缴税款的金额是不同的。因此，纳税人可以根据被投资国的所得税税率的高低，来选择采用哪一种方法进行抵扣。
[案例1] 中国新岛尔电器集团公司2002年度境内应纳税所得额为100万元，所得税税率33％；其在美、英两国设有分支机构，在美国机构的所得额为40万元，美国所得税税率为30％；在英国机构的所得额为46万元，英国所得税税率为35％。在美、英两国已分别缴纳所得税12万元、16.1万元。假设在美、英两国的应税所得额按我国税法计算分别为45万元和48万元。
[要求解答] 该企业2002年应纳所得税额多少元？
[筹划分析] 现分别采用两种方法计算该企业当年的应纳税额。
（1）限额抵扣法 ①境内、境外所得按我国税法计算的应纳税额＝（100＋45＋48）×33％＝63.69（万元）
②抵扣限额美国的抵扣限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于美国的所得÷境内、境外所得总额）
＝（100＋45）×33％×[45÷（100＋45）]
＝14.85（万元）
英国的抵扣限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于英国的所得÷境内、境外所得总额）
＝（100＋48）×33％×[48÷（100＋48）]
＝15.84（万元）在美国缴纳所得税12万元，低于抵扣限额14.85万元，可全额抵扣；
在英国缴纳所得税16.1万元，高于抵扣限额15.84万元，超过限额0.26万元，当年不得抵扣。
③该企业当年境内、境外所得应交所得税额＝63.69－12－15.84＝35.85（万元）
（2）定率抵扣法抵扣额＝（45＋48）×16.5％＝15.345（万元）
应纳所得税＝63.69－15.345＝48.345（万元）
[筹划结果] 比较上述计算结果，采用限额抵扣法比采用定率抵扣法节省税收12.495万元（48.345－35.85）。
[筹划思路] 再看另一种情况：
如果美国所得税税率为10％，英国所得税税率为15％，则在美、英两国缴纳的所得税分别为4万元和6.9万元，均低于各国的抵扣限额，在计算应纳税额时，可以全额抵扣。
若采用限额抵扣法，则该企业当年境内、境外所得应交所得税额＝63.69－4－6.9＝52.79（万元）；如果采用定率抵扣法，其境外抵扣额仍为15.345万元，应纳所得税额＝63.69－15.345＝48.345（万元）。
采用定率抵扣法比限额抵扣法节省税收4.445万元（52.79－48.345）。
[特别提示] 纳税人选择抵扣方法时，应当注意以下几点：
（1）在对境外投资之前，应当事先了解被投资国家或地区的所得税税率，以及有关所得税税前扣除的项目范围及标准，初步确定被投资方所得税税负。
（2）采用限额抵扣法时，纳税人在与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所在国税法及政府规定获得的所得税减免税，以及对外经济合作企业承榄世界性经济组织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已交所得税进行抵免。此外，纳税人在境外遇有风、火、震等严重自然灾害，损失较大，继续投资、经营活动确有困难的，应取得中国政府驻当地使、领馆等驻外机构的证明后，按现行规定报经税务机关批准，按照条例和实施细则的有关规定，对其境外所得给予一年减征或免征所得税的照顾。
（3）根据被投资方的所得税税负，结合我国所得税税率和税前扣除的规定来确定采用何种方法。通常情况下，如果被投资方所得税税负超过我国的所得税税负，则采用限额抵扣法；反之，采用定率抵扣法。如果投资于两个以上的国家或地区，则可根据各个国家的税率，按照预期盈利情况进行模拟测算，以比较税负。
（4）抵扣方法经主管税务机关批准后，不得更改。

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