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关税的筹划

来源：作者：日期：07-02-08

第一节关税的纳税法规

关税是由国家海关对进出国境或关境的货物、物品征收的一种税。国境是一个国家以边界为界限，全面行使主权的境域，包括领土、领海、领空。关境是指海关征收关税的领域。一般国境和关境是一致的。商品进出国境也就是进出关境。
一、关税的征税对象
关税的征税对象是进出我国国境的货物和物品。“货物”指贸易性商品；“物品”包括入境旅客随身携带的行李和物品、个人邮递物品、各种运转工具上的服务人员携带进口的自用物品、馈赠物品以及其他方式进人国境的个人物品。
二、关税的纳税人
贸易性商品的纳税人是经营进口货物的收货人、出口货物的发货人。具体包括：外贸进出口公司、工贸或农贸结合的进出口公司、其他经批准经营进出口商品的企业。
物品的纳税人包括：入境旅客随身携带的行李，物品的持有人；各种运输工具上服务人员人境时携带自用物品的持有人；馈赠物品及以其他方式入境个人物品的所有人；进口个人邮件的收件人。
三、关税的税目
我国进出口商品的关税税目共分为21大类，具体是：
第一类：活动物；动物产品。
第二类：植物产品。
第三类：动植物油、脂及其分解产品；精制的食用油脂、植物蜡。
第四类：食品、饮料、酒及醋；烟草及烟草代用品的制品。
第五类：矿产品。
第六类：化学工业及相关的工业产品。
第七类：塑料及其制品；橡胶及其制品。
第八类；生皮、皮革、毛皮及其制品；鞍具及挽具；旅行用品、手提包及类似容器；动物胶线（蚕胶丝除外）制品。
第九类：木及木制品；木炭；软木及软木制品；稻草；秸秆或其他编织材料制品；篮筐及柳条编织品。
第十类：木浆及其他纤维素浆；纸及纸板的废碎品；纸、纸板及其他制品。
第十一类：纺织原料及纺织制品。
第十二类：鞋、帽、伞、杖、鞭及其零件；已加工的羽捌渲破罚蝗嗽旎ǎ蝗朔⒅破贰?
第十三类：石料、石膏、水泥、石棉、云母及类似材料的制品；陶瓷产品；玻璃及其制品。
第十四类：天然或养殖珍珠、宝石或半宝石、贵金属、包贵金属及其制品，仿首饰；硬币。
第十五类：重金属及其制品。
第十六类：机器、机械器具、电气设备及其零件；录音机及放声机、电视图像、声音的录制和重放设备及其零件、附件。
第十七类：车辆、航空器。船舶及有关运输设备。
第十八类：光学、照相、电影、计量、检验、医疗或外科用仪器文设备、精密仪器设备，钟表、乐器；上述物品的零件、附件。
第十九类：武器、弹药及其零件、附件。
第二十类：杂项制品。
第二十一类：艺术品、收藏品及古物。
我国加入IWT0后，调整了税则税目，税目增加到80的多个。
四、关税的税率
关税的税率分为进口税率和出口税率两个部分。
进口关税设普通税率和最低税率。对产自与我国未订有关税互惠条款的贸易条约或者协定的国家的进口货物，按照普通税率征税；对产自与我国订有关税互惠条款的贸易条约或者协定的国家的进口货物，按照最低税率征税。
出口关税的税率没有普通和优惠之分，税率从20％～50％，共5个差别税率。
五、关税的完税价格
关税有关法规规定：海关以进出口货物的实际成交价格为基础审定完税价格，实际成交价格是一般贸易项下进口或出口货物的买方为购买该项货物向卖方实际支付的价格。具体完税价格规定如下：
1．以到岸价格为进口货物的完税价格
税法规定，进口货物以海关审定的成交价格为基础的到岸价格作为完税价格。到岸价格包括货价，加上货物运抵我国关境内输入地点起卸前的包装费、运费、保险费和其他劳务费等费用。未能按上面规定确定完税价格的，应当以相同或者类似进口货物在国内市场的批发价格，减去进口关税、进口环节其他税收以及进日后的正常运输、储存、营业费用及利润作为完税价格。
2．由进口货物海关确定完税价格
进口货物的到岸价格经海关审查未能确定的，海关应当依照以下顺序，确定完税价格：
（1）以该项进口货物的同一出口国或者地区购进的相同货物的成交确定为完税价格。
（2）以该项货物的同一出口国或者地区购进的类似进口货物的成交价格确定完税价格。该类似货物，是指具有类似原理和结构、类似特性、类似组成材料，并有同样的使用价值，而且在功能上与商业上可以互换的货物。
（3）以该项进口货物的相同或者类似货物在国际市场上的成交价格为完税价格。
（4）以进口货物的相同或类似货物在国内市场上的批发价格减去进口关税、进口环节其他税费以及进口后的运转、储存、营业费用及利润后的价格确定为完税价格。上述进口费用及营业费用和利润定为完税价格的20％，其完税价格的计算公式是：
完税价格﹦国内批发价格÷（1﹢进口最低税率﹢20％）
（5）其他合理方法确定的完税价格。按照前四项规定仍不能确定货物的成交价格时，进口货物的完税价格出海关按照合理的方法确定。
六、关税的税收优惠
关税减免主要可分法定减免、特定减免和临时减免三种类型：
（一）法定减免
法定减免是依照关税基本法规的规定，对列举的课税对象给予的减免。主要有下列项目：
1．下列货物，经海关审查无讹，可以免税：
（1）关税税额在人民币10元以下的货物；
（2）无商业价值的广告品和货样；
（3）外国政府、国际组织无偿赠送的物资；
（4）进出境运输工具装载的途中必需的燃料、物料和饮食用品。
因故退还的我国出口货物，由原发货人或者他们的代理人中报进境，并提供原出口单证，经海关审查核实，可以免征进口关税。但是，已征收的出口关税，不予退还。因故退还的境外进口货物，由原收货人或者他们的代理人申报出境，并提供原进口单证，经海关审查核实，可以免征出口关税。但是，已征收的进口关税，不予退还。
2．有下列情形之一的进口货物，海关可以酌情减免关税：
（1）在境外运输途中或者起卸时，遭受损坏或者损失的；
（2）起卸后海关放行前，因不可抗力遭受损坏或者损失的；
（3）海关查验时已经破漏、损坏或者腐烂，经证明不是保管不善造成的。
3．我国缔结或者参加的国际条约规定减征、免征关税的货物、物品。
4．经海关核准暂时进境或者暂时出境并在6个月内复运出境或者复运进境的货样、展览品，施工机械、工程车辆、工程船舶、供安装设备时使用的仪器和工具、电视或者电影摄制器械、盛装货物的容器以及剧团服装道具，在货物收发货人向海关缴纳相当于税款的保证金或者提供担保后，准予暂时免纳关税。
5．境外厂商加工、装配成品和为制造外销产品而进口的原材料、辅料、零件、部件、配套件和包装材料，海关按照实际加工出口的成品数量免征进口关税；或者对进口原料、部件先征进口关税，再按照实际加工出口的成品数量予以退税。
（二）特定减免
特定减免是指在法定减免以外，由国务院或国务院授权的机关颁布法规、规章特别规定的关税减免。具体包括：对特定地区、特定行业、特定企业和特定用途的货物的减税、免税等。
（三）临时减免
临时减免是指在上面两项减税、免税以外，由于特殊原因，对某个纳税人，临时给予的关税减免措施。临时减免一般必须在货物进、出口之前，由纳税人向所在地海关提出书面申请，经所在地海关审核后，转报海关总署或海关总署会同国家税务总局、财政部批准。
七、应纳税额的计算
应税货物的适用税率和完税价格确定后，应纳税额的计算就比较简单了；其计算公式为：
应纳税额﹦进（出）口应税货物数量×完税价格×适用税率
例如：某进出口公司2003年3月进口小轿车500辆，每辆货价折合人民币80 000元，该批小轿车运抵我国广州市黄埔港的包装费、运输费、保险费和其他劳务费用共计为2 000 000元；小轿车关税税率为90％，有关计算如下：
关税完税价格﹦500×80 000﹢2 000 000﹦42 000 000（元）
应纳关税税额﹦42 000 000×90％﹦37 800 000（元）
国关境内输入地点起卸前的包装费、运费、保险费和其他劳务费等费用。进口货物的成交价格经海关审查未能确定的，应当以从该货物的同一出口国或者地区购进的相同或者类似货物的成交价格为基础的到岸价格作为完税价格。对完税价格仍未能确定的，应当以相同或者类似进口货物在国内市场的批发价格，减去进口关税、进口环节其他税收以及进口后的正常运输、储存、营业费用及利润作为完税价格。如有特殊情形，货物的完税价格可由海
关按照合理的方法估定。
在税率相同的情况下，完税价格如果高税负则重，如果低税负则轻，所以征纳双方对关税价格都极为关注。由于关税弹性较大的是完税价格的确定。关税有从量计征和从价计征两种计税办法。另外还有些物品采取从量和从价混合计征的办法。从量计征适用的范围比较小，从价计征适用的范围宽。
凡是适用从价计征的物品，其税基是完税价格。在纳税筹划上，要想方设法降低税基，即要选择同类产品中成交价比较低，运输及杂项费用较小的货物进口，以降低完税价格；另外卖方付给我方的正常回扣在纳税时，可从完税价格中扣除。
二、出口货物完税价格筹划
根据海关有关法规规定：出口货物应当以海关审定的货物售与境外的离岸价格，扣除出口税后，作为完税价格。售与境外的离岸价格应由出口商品的境内生产成本、合理利润及外贸所需的储运、保险等费用组成，也就是扣除关税后的离岸价格。
对出口货物完税价格筹划，主要是对运费成本的筹划，尤其是运费在价格中所占比重较大时，这一点就显得更为重要。出口货物的离岸价格应以该项货物运离我国国境前的最后一个口岸的离岸价格为实际离岸价格。如果该项货物从内地起运，则从内地口岸至国境口岸所支付的国内段运输费用可以扣除。另外出口货物的成交价格如为货物价格加运费价格，或为国外口岸的到岸价格时，则应先扣除运费和保险费后，再按规定公式计算完税价格。
另外，如果在成交价格外，还支付了国外的与此项业务有关的佣金，则应该在纳税申报表上单独列明，这样该项佣金就可扣除；如果未单独列明，则不予以扣除。
三、利用保税制度的纳税筹划
在国际贸易中，经常会出现货物已进入国境，但却不一定在国内市场销售的情况。对这种情况必须视该货物是进口还是复运出口，来确定是否对该货物征收关税。如果货物复运出口，那么实行保税，将该货物置于海关监管之下暂且不交纳关税，不仅对进口商有利，也还能促进国家的转口贸易和出口贸易。
保税制度实际上是将进口货物应纳的税款置后交纳，使企业相当于从海关获得一笔无息贷款。如果企业将其进口货物向海关申请为保税货物，就能从批准日起暂时免征进口关税，而后货物经储存或加工或装配后是否复运出境，再决定需不需要补征税。显然，作为进口方的企业，不论其进口货物最终销向何方，都能在批准日到补交税款这段时间内占有该笔税款的时间价值，从而节省该笔税款的资金成本。
保税制度是一个众多环节的过程。如果进口货物最终复运出境，则其基本环节就是进口和出口，我们纳税筹划的入手处就在这两个环节上。在这两个环节，既是进口企业又是出口企业的外向型企业都必须向海关报关，在填写的报关单中有“单耗计量单位”一栏。我们纳税筹划就是这一个栏目。所谓单耗计量单位，即生产一个单位成品耗用几个单位原料，通常有以下几种形式：一种是度量衡单位／度量衡单位，如米／套、吨／立方米等；一种是度量衡单位／自然单位，如吨／块等，还有一种是自然单位／自然单位，如件／套、匹／件等。度量衡单位容易测量，而自然单位要具体测量则很困难，所以我们将利用第三种形式进行纳税筹划。
例如：设立于广州市的A家具公司于2002年8月进口一批木材，并向海关申请保税，海关核准的申报表上填写的单耗计量单位为：150片／套。做成一套家具只需100片木材，3个月后，产品复出口。
假设A公司进口木材30万片，每片100元，进口关税率45％，通过上面的筹划，该企业少交的关税税额为450万元［（30–30÷150×100）×100×45％］。
四、进口商品增值税的纳税筹划
根据税法规定，国外商品出入国境时，除依法缴纳关税外，还应交纳相应的增值税。这部分税款由进口口岸的海关代征。由于增值税的基本税率高达17％，并且未做任何扣除，在整个商品价格中占很大的份额，对商品进口之后在国内市场的流通、竞争中及在企业的财务成果中都有占有很大的比例，所以对进口商品进行有效的纳税筹划，对企业来说具有重要的现实意义。
按现行政策规定：在我国境内销售货物，或者提供加工、修理修配、劳务以及进口货物的单位与个人为增值税的纳税义务人，应当依照增值税条例缴纳增值税。这表明，只要进口商品，就负有缴纳增值税的义务。
进口商品的增值税纳税筹划的重点，是对税率的选择，高低不同的税率既与不同的课税对象相对应，也与纳税人的不同而有所差异。因此对于进口环节增值税来讲，要想达到降低税负，其主要的思路是：吃透税法，选择税法规定的优惠税率；也就是选择税法规定使用优惠税率的货物进口。根据税法规定，部分进口商品在报关进口时可享受低税率和免税的优惠待遇。因此这些商品在一定程度上就为我们提供了纳税筹划的空间。对进口的货物，享受低税率的产品的具体项目，我们在增值税的纳税筹划中，做了具体的说明，在此不再重复。
除对上述进口商品减免税外，对于一些特殊地区和行业、单位、个人的进口商品实行减免关税和增值税。如经济特区、保税区以及外资企业、国务院批准的免税商品销售的专业公司（免税商场）和侨胞、台胞等等，我们在进口商品时可充分利用。
五、进口商品消费税的纳税筹划
按照税法规定，对进口我国消费税条例规定应征消费税的产品，在报关时应缴纳消费税。其纳税人为，进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。由于消费税实行分类分项差别税率，最高税率为45％，占整个商品成本的比例较大，我们有必要进行合理的筹划，以降低其整体税负。
纳税筹划的做法是：（1）尽可能降低完税价格，以降低应交纳税收。想办法缩小进口货物的报关价格而又能为海关认可为“正常成交价格”。其方法主要是：选择同类产品中成交价较低的商品进口；降低进口商品的运费和杂费；将另行付给卖方的佣金，在报关时给予列明并相应减除。（2）兼营不同税率的应税消费品，即进口销售两种税率以上的应税消费品时，应当分别核算不同税率应税进日消费品的进口额或销售数量，未能分别核算的，按最高税率征税。（3）应税与非应税消费品分开报关。税法规定：应税消费品与非应税消费品未分开报关，以及适用不同税率的应税消费品组成成套消费品报关进口的，应根据组合产品的销售金额按应税消费品的最高税率征税。因此进口应征消费税的商品时，有税率不同的项目应分别申报，否则按高税率计算征税。例如：进口化妆品，同时进口护肤护发品，应分别报关，由于化妆品适用30％消费税率，而护肤护发品则适用8％的消费税率，如果不分别报关，则按30％的高税率征税。此外，如果化妆品与护肤护发品作为成套进口时，也适用30％的消费税率，在进口报关时应尽可能不要按成套报送进口。
六、利用关税优惠政策的纳税筹划
现行关税法规规定：进口税设普通税率和最低税率。对产自与我国未订有关税互惠条款的贸易条约或者协定的国家的进口货物，按照普通税率征税；对产自与我国订有关税互惠条款的贸易条约或者协定的国家的进口货物，按照最低税率征税。
对产品生产地的确认标准：（1）全部产地标准：指完全在一个国家生产的货物；（2）实质性加工标准：指经过几个国家加工或制造的货物，以最后一个对货物进行经济上可视为实质性加工的国家作为货物的原产国。
实质性加工，指海关税则已没有按原有的税目、税率征税，而归入另外的税目，按新确定的税率予以征税，或其加工新值的价值已超过总值的30％，可视为实质性加工。其纳税筹划的方法通过例子来说明。
例如：羊城某汽车贸易公司，在泰国、朝鲜、中国香港、菲律宾或南朝鲜设有零部件供应企业，如果泰国的子公司生产汽车仪表，朝鲜的生产汽车轴承和发动机，香港的生产阀门，菲律宾的生产轮胎，南朝鲜的供应玻璃。
纳税筹划的重点是，确定汽车的总装配厂应设立哪一个国家或地区。确定汽车的总装配厂应考虑下面三个问题：（1）了解一下这些国家、地区是否与我国签有关税互惠协议；（2）对税收优惠和整体经济成本进行全面比较，看在那些与我国签订关税互惠协定的国家和地区中，哪一个优惠更多；哪一个在人力资源等成本更低，更有利可图；（3）该国家或地区的政治经济形势是否稳定，是否施行外汇管制和出口配额控制以及其他一些影响因素。
在综合考虑了税收优惠政策，人力资源成本和其他因素后，将总装厂设立在避税地后，如果加工增值部分达不到产品总值的30％，则可以用关联企业之间的转让定价等方法，降低其他地区的零部件价格，从而加大总服装厂增值部分的比重，使其增值部分超过30％，成为实质性加工，这样其产品就可享受到相应的税收优惠。

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